Aktuelt fagstoff

Firmabilbeskatning i et nøtteskall

Harald Breivik
Advokat
Advokathuset Breivik AS


I det følgende finner du en fremstilling av firmabilbeskatningsreglene i et nøtteskall. Satsene er riktig nok fra 2009, men regelverket er i det store og hele uendret.

Firmabilbeskatning

Den innberetningspliktige fordel ved bruk av arbeidsgivers bil er regulert i skatteloven § 5-13 og §§ 5-13-1 til 5-13-9 i Finansdepartementets samleforskrift av 19.11.1999 til skatteloven. Når det gjelder nærmere om fastsettelsen av trekkgrunnlaget og gjennomføringen av forskuddstrekket.

Fri bil

Reglene om beregning av fordel fri bil omfatter både hvor arbeidsgiver eier og hvor han leaser bilen som er stilt til disposisjon for den ansatte. I de tilfeller hvor arbeidsgiver leaser bilen, men bilen disponeres privat av arbeidstakeren og arbeidstakeren dekker alle arbeidsgivers kostnader ved bilholdet, har Skattedirektoratet i en uttalelse av 27.08.1998 lagt til grunn at også slike ordninger fullt ut skal behandles som firmabil etter trekkreglene og skattereglene. Dette innebærer at arbeidstaker skal skattlegges etter de standardiserte reglene og at eventuell bilgodtgjørelse også er trekk- og avgiftspliktig og skattepliktig for arbeidstaker. Det er forøvrig (16.12.1998) avsagt en dom av Nedre Romerike Herredsrett med samme resultat som i Skattedirektoratets uttalelse.

5 alternative regler for beregning av fordel ved privat bruk

1. Den aldersgraderte prosentligningsmodellen – standardiserte regler

2. Biler som faller innenfor gruppen standardiserte regler gjelder for, me hvor det er et klart misforhold mellom bilens listepris og fordelen ved privat bruk

3. Spesialinnredede varebiler (håndverkerbiler) o l

4. Lastebiler, busser mv

5. Biler som disponeres av andre enn arbeidstakere, f eks pensjonister og aksjonærer.

Aldersgradert prosentligningsmodell

Disse reglene gjelder de samme typer biler som de tidligere sjablonregler gjaldt for. Regelen er hjemlet i skatteloven § 5-13.

Hovedregel

Den trekk- og avgiftspliktige fordelen ved privat bruk fastsettes i utgangspunktet til 30 % av bilens listepris ved første gangs registrering. Dette gjelder imidlertid bare den delen av listeprisen som utgjør kr 257.100,-. For biler med høyere listepris utgjør fordelen 30 % av de første kr 257.100,- og 20 % av overskytende. Det skal ikke slik som tidligere, gjøres noe tillegg for privatreiser mellom hjem og arbeidssted. Dette inngår nå i standardfordelen. Det er viktig å være oppmerksom på at det er listeprisen på registreringstidspunktet som er avgjørende for beregningen av fordelen. Det har i prinsippet derfor ingen betydning hva listeprisen var på ervervstidspunktet. Det har da heller ingen betydning hvilken årsmodell bilen er. Er f eks bilen en 2008 modell som registreres første gang i gang i 2009, blir det listeprisen for tilsvarende bil i 2009 som skal legges til grunn. Nærmere om hva som menes med begrepet listepris, se nedenfor.

Eksempel:

Listepris kr 500.000,-

kr 257.100,- x 30 % = 77.100,-

kr 242.900,- x 20 % = 48.580,-

Trekkpliktig fordel = 125.680,-

Biler over tre år

For biler som er mer enn tre hele inntektsår fra første gangs registrering, skal grunnlaget for beregning av den trekkpliktige fordelen reduseres med 25 %. Det skal med andre ord ses bort fra det året bilen registreres. Blir bilen f. eks registrert første gang 14.06.2007, skal beregningsgrunnlaget reduseres med virkning fra 01.01.2011.

Biler som brukes mer enn 40.000 km pr inntektsår til yrkeskjøring, jf FSFIN § 5-13-5

Også for biler som benyttes mer enn 40.000 km pr år til yrkeskjøring, skal den private fordelen beregnes på grunnlag av 75 % av bilens listepris ved første gangs registrering. Dette skal gjøres selv om bilen er nyere enn tre år. Denne 40.000 kilometers-regelen skal ellers praktiseres som den tilsvarende tidligere regel. Dette innebærer blant annet at yrkeskjøringen må ha utgjort mer enn 40.000 km i inntektsåret selv om arbeidstaker ikke har disponert firmabil hele året. Likeledes kan arbeidsgiver benytte regelen allerede fra begynnelsen av inntektsåret selv om han da ikke med sikkerhet vet at yrkeskjøringen vil overstige 40.000 km på årsbasis.

El-bil som firmabil

Også for elektriske biler skal fordel ved privat bruk beregnes ut fra 50 % av bilens listepris, allerede fra bilen er ny. Vær oppmerksom på at såkalte hybridbiler, dvs som går både på strøm og f eks bensin, ikke anses som el-biler etter skattereglene. Er el-bilen over tre år settes grunnlaget for beregning av skattepliktig fordel til 37,5 % av opprinnelig listepris.

Biler brukt mer enn 40.000 km til yrkeskjøring og er mer enn tre år

Når firmabiler som benyttes mer enn 40.000 km til yrkeskjøring og er mer enn tre år, skal beregningsgrunnlaget for privat fordel reduseres ytterligere 25 %, dvs til 56,25 % av bilens listepris ved første gangs registrering.

Biler som faller innenfor gruppen standardiserte regler gjelder for, men hvor det er et klart misforhold mellom bilens listepris og fordelen ved privat bruk

For biler som faller innenfor standardreglene, men hvor listeprisen klart ikke står i forhold til fordel ved privat bruk – fordelen settes til kr 42.000,- pr år. Har firmabilen kun stått til disposisjon for arbeidstaker deler av inntektsåret, skal fordelen avkortes forholdsmessig slik at den utgjør en 12 del av beløpet for hver hele og påbegynte måned. «Regelen vil kunne være aktuell for bl.a. bil registrert som lastebil (minst 3 500 kg) og enkelte større eller spesialinnredede varevogner». Det antas at det samme må kunne legges til grunn i forhold til den nye bestemmelsen. Den private fordelen skal innberettes under kode 125-A.

Spesialinnredede varebiler (håndverkerbiler) o l

Ved privat bruk av biler som i liten grad er egnet og heller ikke ment for privat bruk, beregnes den skattepliktige fordelen til kr 2,85 pr km for arbeidsreiser. For arbeidsreiser utover 4.000 km benyttes en sats på kr 1,40 pr km. Antallet km må fastsettes konkret. Dette vil typisk gjelde spesialinnredede håndverkerbiler som varebiler med fastmonterte hylleinnredninger i bilens lasterom. Nærmere om grensedragningen mellom biler som er egnet og biler som i liten grad er egnet til privat bruk, se nedenfor under punktet «Bilen er lite egnet til privat bruk». Samme regel gjelder for biler som er registrert for 9 passasjerer eller mer og som brukes i organisert kjøreordning organisert av arbeidsgiver for transport av ansatte mellom hjem og arbeidssted og som ikke brukes til annen privatkjøring enn dette.

Dersom ovennevnte biler også brukes privat utover kjøring mellom hjem og arbeidssted, skal den skattepliktige fordelen i utgangspunktet likevel fastsettes etter den aldersgraderte prosentligningsmodellen. Er det klart misforhold mellom fordelen ved den private bruken og bilens listepris, skal fordelen fastsettes som beskrevet ovenfor.

Større lastebiler og busser mv

Også disse faller utenfor prosentligningsmodellen, og fordel ved privat bruk skal beregnes etter en kilometersats på kr 2,85 pr km. For disse bilene gjelder dette også for eventuell annen privat kjøring enn arbeidsreiser mellom hjem og arbeidssted. For arbeidsreiser utover 4.000 km pr år benyttes også her en kilometersats på kr 1,40.

Denne regelen gjelder følgende biler:

• Lastebiler med totalvekt på 7,5 tonn eller mer

• Busser registrert for mer enn 15 passasjerer

• Biler som det i lov eller i medhold av lov er forbud mot å benytte til annen privat kjøring enn mellom hjem og arbeidssted. Dette gjelder f eks politibiler, vegvesenets tjenestebiler o l.

Listepris

Med uttrykket listepris ved førstegangs registrering, menes listepris hos bilimportøren inkl merverdiavgift og vrakpant. Leveringsomkostninger skal ikke inngå i listeprisen. Vær oppmerksom på at det ikke har noen betydning at bilens listepris er redusert eller økt i senere årsmodeller. Det er ikke avgjørende hva arbeidsgiver rent faktisk har betalt for bilen. Man ser derfor bort fra eventuelle rabatter arbeidsgiver må ha fått. Nærmere opplysninger om en spesiell bils listepris kan innhentes hos Opplysningsrådet for veitrafikk – Norsk veiforening eventuelt hos bilforhandleren.

Omregistreres en varebil til personbil, skal ikke varebilens opprinnelige listepris anvendes, men listeprisen på den tilsvarende personbilutgaven som ny. For fimabiler av eldre årsmodeller skal i utgangspunktet listeprisen for den aktuelle bilen ved bilens førstegangs registrering legges til grunn. Dette gjelder i utgangspunktet også i tilfeller hvor vesentlige bildeler er skiftet ut med nye. Finansdepartementet har imidlertid ved endring av firmabilbeskatningsreglene, fra og med 01.01.2000 lagt til grunn at det skal benyttes en høyere listepris dersom bilens opprinnelige listepris står i klart misforhold til fordelen ved arbeidstakers private fordel av bruken. Av forarbeidene til forskriftsendringen fremgår det at bakgrunnen for bestemmelsen var å tette igjen det smutthullet en del var blitt klar over, hvor man som firmabil anskaffet eldre biler som var fullstendig renovert, gjerne med nytt karosseri og ny motor og likevel la opprinnelig listepris til grunn for beskatningen.

I tillegg skal som hovedregel verdien av alt ekstrautstyr tillegges listeprisen, uavhengig av om ekstrautstyret er kjøpt samtidig med bilen eller på et annet tidspunkt. Dette kan f eks gjelde vinterhjul, tilhengerfeste, radio, kassett- og cdspiller, handsfreeutstyr til mobiltelefoner og skiboks. For biler med spesialinnredning/ekstrautstyr som bare har verdi for yrkesbruken, skal verdien av dette utstyret ikke tillegges listeprisen. Som slikt ekstrautstyr regnes f eks alarm og hylleinnredninger til håndverkerbiler.

Sjåfør i fast organisert transportordning

Uten at det er positivt hjemlet i bestemmelsene om yrkesreise i § 6-44-13 i Finansdepartementets samleforskrift til skatteloven, har både Finansdepartementet og Skattedirektoratet på forespørsel uttalt at de tidligere reglene om skattefritak for bruk av firmabil mellom hjem og arbeid for sjåfør i organisert transportordning skal gjelde fremdeles. Disse reglene er hjemlet i ligningspraksis og sto tidligere beskrevet i LigningsABC t.o.m. for år 2000. Reglene innebærer at en ansatts transport av andre kollegaer med firmabil, f eks personalbuss, mellom hjem og arbeidssted i visse tilfeller i sin helhet kan regnes som yrkeskjøring dersom transportordningen er organisert på samme måte som om arbeidsgiver skulle ansatt en selvstendig sjåfør til å utføre jobben. For kollegaene som sitter på i firmabilen, har Skattedirektoratet uttalt at fordelen etter ligningspraksis skal være skattefri. For at forholdet skal aksepteres som sjåfør i organisert transportordning, må:

• det fremgå av arbeidsavtale at arbeidstaker har plikt til å utføre arbeidsoppdraget ved siden av sine ordinære oppgaver.

• oppdraget være lønnet spesielt og det må fremgå av arbeidsavtalen hvordan vederlaget for kjøreoppdraget skal beregnes.

• vederlaget være av en slik størrelsesorden at det klart fremgår at det dreier seg om et reelt vederlag utover den fordelen som ligger i at arbeidstaker får dekket fri reise mellom hjem og arbeidssted.

• transportordningen omfatte minst to arbeidskollegaer inklusive sjåføren.

• bilen ikke disponeres til annen privatkjøring enn mellom hjem og arbeidssted.

Bilen er lite egnet til privat bruk

I de tilfeller hvor bilen er lite egnet til privat bruk og heller ikke benyttes til privat kjøring utover kjøring mellom hjem og arbeid, skal det kun innberettes fordel for kjøring mellom hjem og arbeid. Før 01.01.2000 gjaldt bestemmelsen biler som var helt uegnet til privat bruk. I følge forarbeidene er forskriftsendringen primært begrunnet med at ligningsmyndighetene over lengre tid har praktisert de tidligere reglene for strengt og at for få arbeidstakere har blitt hørt med på sitt ligningskontor at bilen var uegnet til privat bruk. Det vises også i forarbeidene til at rettspraksis generelt har praktisert regelen om uegnede biler «riktigere». Tidligere rettspraksis vil etter vårt skjønn derfor fremdeles være retningsgivende for hvilke biler som er egnet eller lite egnet til privat bruk.


Fradragsrettigheter for næringsdrivende i et nøtteskall

I det følgende finner du en fremstilling av vilkårene for fradragsrett for kostnader for selvstendige næringsdrivende.

1. Når er kostnader fradragsberettiget – prinsippene

Hovedregelen om fradragsrett etter skatteloven overhodet, hva enten det gjelder næringsdrivende, arbeidstakere, kapitalforvaltere eller andre, er skatteloven § 6-1 første ledd er at alle kostnader som er pådratt for ”å erverve, sikre eller vedlikeholde skattepliktig inntekt ” kan fradragsføres den skattepliktige inntekten.

Bestemmelsen kan tilsynelatende se ut til å ha et enkelt vurderingstema, jf at det må være ”for å erverve” osv inntekt at kostnaden er pådratt. Det er imidlertid dette spørsmålet – nemlig om det er en tilstrekkelig saklig sammenheng mellom en kostnad og en skattepliktig inntekt, som i veldig mange tilfeller byr på store spørsmål i praksis. Er kostnaden en næringsutgift, eller er det i virkeligheten snakk om en privatutgift.

I Zimmers Lærebok i skatterett s 176 gis følgende nokså treffende beskrivelse av dette vilkåret:

”Det er neppe noen overdrivelse å si at vi her står overfor et av skatterettens aller mest kompliserte problemstillinger; og noen alminnelig akseptert systematikk for en fremstilling av disse spørsmål finnes ikke. Det langt viktigste avgrensningsspørsmål gjelder grensen mot ikke fradragsberettigede privatutgifter i en eller annen forstand”.

Det er videre et krav at tilknytningskravet gjelder skattepliktig inntekt. Kostnader knyttet til skattefrie inntekter gir ikke fradrag. Fradragsretten er også betinget av at inntekten er skattepliktig i Norge. Kostnaden behøver imidlertid ikke være pådratt i Norge.

Det er derimot ikke noe krav at kostnaden korresponderer med inntekt som opptjenes i samme år som oppofrelse skjer. Det kan være tilstrekkelig tilknytning selv om forventet inntekt ligger lenger frem i tid.

Når sktl § 6-1 formulerer tilknytningskravet slik at kostnaden skal ”være pådratt til”, gir dette et uttrykk for at det må ha vært skattyters formål med oppofrelsen å erverve skattepliktig inntekt. Det er neppe tvilsomt at dette er et relevant moment, men det kan heller ikke i alle tilfeller være tilstrekkelig hva skattyters rent subjektive mening har vært.

Et sentralt spørsmål som kan stilles, er om det må oppstilles et tilleggsvilkår om at kostnaden må være nødvendig for å ”erverve, vedlikeholde eller sikre inntekten”. Eller om fradragsretten er i behold selv om det ikke kan konstateres noen inntekt.

Det er klart at et slikt vilkår ikke kan stilles generelt, jf Rt 1991 s 1182 Brenden-dommen. Et slikt eventuelt vilkår ville vært vanskelig å praktisere, for i praksis vil det være svært uklart om en kostnad kan sies å være nødvendig eller ikke.

Aarbakke i Skatt på inntekt (1990 s 244) synes å oppstille dette som det sentrale vilkår for fradragsrett overhodet. Annerledes Zimmer i Lærebok i skatterett 2. Utgave s 180. Dersom det foreligger en saklig sammenheng mellom kostnaden og inntektsgivende aktivitet, må det være klart at ikke ligningsmyndighetene overprøver skattyters disposisjoner. Har skattyter valgt en strategi som påfører ham betydelige omkostninger, kan han ikke nektes fradrag alene av den grunn at kostnaden ikke var nødvendig for å generere inntekter.

Det kreves som nevnt heller ikke at kostnaden faktisk leder til inntekt, også mislykkede utgifter, f eks utviklingskostnader som ikke leder til noe er fradragsberettigede når vilkårene ellers er oppfylt.

Det kan imidlertid være at kostnaden er helt uegnet til å nå formålet eller til og med motarbeider dette.

Bjerke Pedersen var assuranseagent og inngikk en utpreget spekulativ joint venture avtale den 1 februar i 1974. Bjerke Pedersen og kompanjongen skulle søke å etablere et samarbeid med utenlandske olje – eller kapitalinteresser som ville satse på oljeleting i Nordsjøen. Allerede 31. Juli 1974 ble prosjektet oppgitt og Bjerke Pedersens investering var tapt. Selv om premissene i dommen tar et forbehold om at uegnethet vil kunne nekte fradrag, må det antagelig fastslås at objektivt egnethet normalt ikke kan oppstilles som et vilkår for fradragsrett.

Det kan imidlertid stille seg annerledes hvor formålet er blandet. Dvs en kombinasjon av f eks privat formål og yrkesmessig formål.

En vanlig situasjon er at en og samme kostnad både er begrunnet i næringsvirksomheten, men hvor kostnaden samtidig kan henføres til den næringsdrivendes private bruk, som i seg selv ikke gir fradragsrett.

Skatteretten har forskjellige måter å håndtere disse situasjonene på. I noen tilfeller er det etter ligningspraksis valgt en løsning hvor det foretas en fordeling av kostnadene, enten skjønnsmessig, eller sjablonmessig, slik at den delen av kostnaden som faller på privatbruken ikke vil kunne fradras, mens kostnaden som faller på yrkesbruken vil kunne fradras.

Dette gjelder f eks yrkesbil hvor fradrag i utgangspunktet innrømmes for alle kostnader, men hvor en eventuell privat bruk medfører en tilbakeføring for denne med hele 75 % av kostnadene. Dette uavhengig av hvordan kostnadene fordeler seg rent faktisk.

I andre tilfeller velger ligningspraksis en enten eller løsning. Dette gjelder f eks klær, som enten er fradragsberettiget fullt ut, dersom vilkårene ellers er oppfylt, uavhengig av om skattyter spares slitasje og kostnader på privat tøy han ellers ville hatt. Det samme gjelder datautstyr hvor anskaffelseskostnadene er fradragsberettigede fullt ut dersom yrkesbruken overstiger 50 %, selv om det også foreligger privat bruk.

2. Fradragsrett for reise- og overnattingsutgifter

I den utstrekning slike kostnader er ”pådratt for å erverve, sikre eller vedlikeholde inntekter”, vil det i prinsippet foreligge fradragsrett for alle kostnader. Problemstillingen her også er at en del av de kostnadene som pådras ved reiser i næring, også ville ha vært pådratt uavhengig av reisene. Typisk gjelder dette kostutgifter.

I praksis er det viktig å være klar over at ligningspraksis skiller ganske klart mellom reiser med og uten overnatting hva gjelder kostutgifter på reiser i næring.

2.1 Fradrag for kostutgifter ved reiser med overnatting

Hovedregelen er:

Alle merkostnader til kost ved arbeidsopphold utenfor hjemmet er fradragsberettiget så langt de er dekket av skattyteren selv, jf Lignings-ABC. Ut fra denne regelen skulle man kunne slutte at den kosten den næringsdrivende uansett ville hatt kostnader til om han ikke hadde vært på reise, måtte trekkes ut før fradraget ble innrømmet. Slik er det imidlertid ikke. Dette er uttrykkelig fastslått i skatteloven § 6-13 annet ledd hvor det står følgende:

”I virksomhet skal fradrag for kostutgifter som påføres ved yrkesreise med overnatting ikke reduseres med kostbesparelsen i hjemmet”.

Tidligere var elementet kostbesparelse i hjemmet både skattepliktig og ikke fradragsberettiget. Nå er kostbesparelsen i realiteten fjernet helt med skattemessig konsekvens. Det er imidlertid fremdeles to unntak. Dette gjelder i begge tilfeller pendlere hvor det fremdeles skal beregnes kostbesparelse der pendleren enten får dekket kost ved arbeidsopphold utenfor hjemmet i form av fri kost som naturalytelse, eller der kostutgiftene dekkes etter regning. Merk at pendlerkostnader aldri er å anse som næringsutgifter i forhold til fradragsretten. Slike kostnader fradragsføres eventuelt i selvangivelsen og ikke i regnskapet. Se nærmere om dette nedenfor.

Det er imidlertid et vilkår for fradragsretten i slike tilfeller at den næringsdrivende dokumenterer kostnaden og at det er denne som kommer til fradrag. Den næringsdrivende har på reiser ikke adgang til å fradragsføre kostutgifter etter satser, slik det er mulig for arbeidstakere. Dette kommer bl a til uttrykk slik i Skattedirektoratets Lignings-ABC:

"Skattyter som på grunn av sitt arbeid bor utenfor hjemmet og derfor har fradragsrett for merkostnader, har krav på fradrag for faktiske kostnader til kost. I tillegg kan det kreves fradrag for småutgifter etter en sats på kr 60... Fradrag for faktiske kostnader forutsetter at skattyteren kan dokumentere kostnadene”.

Eksempel:

Peder Ås som er elektriker skal på yrkesreise fra Oslo til Bergen i en uke, bor på hotell og spiser alle måltider på hotellet mens han er på arbeid. Skattemessig er han på yrkesreise med overnatting (”bor utenfor hjemmet”) og kan fradragsføre både reisekostnader, oppholdskostnader og kostutgifter. Alt må dokumenteres med originalbilag. I tillegg kan Peder fradragsføre kr 60,- pr døgn i småutgifter etter sats. Her er det ikke krav om dokumentasjon for eventuelle kostnader. Fradraget kan med andre ord da også kreves for småutgiftene selv om det ikke er slike kostnader.

Når det gjelder andre kostnader enn kostutgifter, vil disse allerede etter sktl § 6-1annet ledd falle utenfor fradragsretten, dersom de anses som private. Skattedirektoratet har for ordens skyld presisert grensedragningen slik i Lignings ABC’en:

»”Andre kostnader, så som kostnader til underholdning, nytelsesmidler mv. er ikke fradragsberettiget, fordi slike kostnader ikke anses som merkostnader som følge av arbeidsoppholdet utenfor hjemmet”

Fradragsretten er videre betinget av at dokumentasjonen foreligger i originalbilag.

2.2 Losjiutgifter

Det er på samme grunnlag i utgangspunktet følgelig også fradragsrett for merutgifter til losji ved arbeidsopphold med overnatting utenfor hjemmet. Det har ingen betydning for fradragsretten om den næringsdrivende kunne innrettet seg rimeligere, men utgiftene må dokumenteres med originalbilag.

2.3 Kostutgifter på reiser uten overnatting

I følge ligningspraksis skal det noe mer til for å bli innrømmet fradragsrett for kostutgifter på reiser uten overnatting.

Tre vilkår må være oppfylt:

1.Den næringsdrivende må være på en yrkesreise

2.Utgiftene må overstige den næringsdrivendes utgifter til kost om han ikke hadde vært på reise, m a o det må foreligge en merkostnad

3.Kostnadene må være dokumentert med originalbilag.

1. Nærmere om kravet til yrkesreise.

Det må foretas en avgrensning mot næringsdrivende som har ”mobilt arbeidssted”, jf Lignings-ABC:

”Skattytere som utøver sitt ordinære arbeid på et transportmiddel (mobilt arbeidssted), anses ikke å være på tjenestereise/yrkesreise under utførelse av det ordinære arbeidet. De vil derfor ikke ha krav på fradrag for merkostnader til kost under sitt arbeid om bord på transportmiddelet”.

Skattyter vil imidlertid kunne ha krav på fradrag for kostutgifter når han har lange fravær fra hjemmet. Dette vil gjelde både når arbeidsfraværet er minst 12 timer og ved overnatting.

Det vil også kunne innrømmes fradrag for kostutgifter når det i en tjenesteplan er satt opp venting mellom to perioder med aktiv tjeneste.

2. Nærmere om at det må foreligge en nødvendig merkostnad

Utgangspunktet er at det ikke innrømmes fradrag for kostutgifter som påløper uavhengig av arbeidssituasjonen. Merutgift anses å være nødvendig når utøvelse av næring gjør at skattyter nødvendigvis må innrette seg på en mer kostnadskrevende bespisning enn matpakke eller hjemlig kjøkken. Matbilag er derfor ikke i seg selv grunnlag for fradragsrett, selv om det refererer seg til kjøpt mat i arbeidssituasjonen.

I en uttalelse fra Oppland fylkesskattekontor 05.01.2001 om eventuell fradragsrett for matbilag mv for næringsdrivende, fremgår følgende:

”For næringsdrivende innebærer dette ordinær bilagsplikt og fradrag for kun ett måltid pr dag med over 12 timers dokumentert (iflg timelister eller lignende) fravær fra hjemmet. Dersom bilaget eks. viser at ekstramåltidet er inntatt på en restaurant på hjemstedet etter tilbakekomst fra f eks 13 timers arbeidsfravær, kvalifiserer dette etter vår vurdering ikke for fradragsrett. Kostnaden er ikke pådratt under arbeidsfraværet.”

Videre:

Håndverkere, bygg, anlegg, budbiler og annen lokal godstrafikk

”Også her vil 12 timers regelen være en klar hovedregel for næringsdrivende. Ofte vil en bli møtt med påstander fra næringsdrivende om at de ikke har mulighet for nistespising. I praksis vil dette imidlertid være rent unntaksvis, hvilket gir s/y en tydelig bevisbyrde.

Dersom håndverkeren har flere oppdragssteder pr dag typisk eks elektrikere med småreparasjoner/innstallasjoner i hjemmene, vil dette oftest være i nærområdet slik at vedkommende reiser/kan velge å reise til sitt kontorsted for lunsjpause.

I praksis vil det for arbeidsfravær under 12 timer i første rekke være sistnevnte oppdragstype, men med større avstand til kontorsted som kan gi fradrag for legitimert matkjøp i arbeidstiden.

Et annet unntak vil kunne være dokumenterte særskilte møter eller kursdager i reiseavstand og hvor det ikke inngår bespisning fra arrangøren.”

”Uten bilag kan det unntaksvis innrømmes standardfradrag (kr 82 i 2012,-) ved arbeidsfravær over 12 timer.”

3. Nærmere om kravet til dokumentasjon

Skattedirektoratet har i en uttalelse av 25.10.2000 gitt uttrykk for at en kvittering der det kun fremgår ”servering”, i utgangspunktet ikke vil være god nok for å innrømme fradrag. Dette nødvendigvis fordi private kostnader som nytelsesmidler, vin, brennevin, tobakk o l er ikke fradragsberettiget. Skattyter må med andre ord gjennom dokumentasjonen godtgjøre at det som faktisk føres til fradrag er fradragsberettiget.

3. Fradragsrett for velferdstiltak

Bestemmelsen om fradragsrett for velferdstiltak er hjemlet i Skds skattelovforskrift § 6-21-3 første ledd:

”Det gis fradrag for kostnader til velferdstiltak når kostnadene er pådratt av hensyn til de ansattes interesser.”

Etter bestemmelsen har det således ingen prinsipiell betydningen hva slags selskapsform næringsvirksomheten er etablert som. Det er således også fradragsrett for kostnadene for en som driver enkeltpersonforetak.

Det må imidlertid poengteres at virksomheten både må ha ansatte, og at fradragsretten er betinget av at arrangementet er av hensyn til disse.

Det er videre ytterligere 3 vilkår som må være oppfylt for at velferdstiltak skal kunne fradragsføres:

1. Velferdstiltaket må være gitt i form av en naturalytelse.

2. Velferdstiltaket må tilbys alle eller en betydelig gruppe ansatte i bedriften.

3. Velferdstiltaket må være ”rimelig”, dvs vanlig i arbeidslivet og det enkelte tiltaket og summen av dem i løpet av året er av mindre økonomisk verdi.

Vurderingstemaet det gis anvisning på i bestemmelsen om at skattefrihet er betinget av at tiltaket er rimelig, er noe diffust. Det er ikke nødvendigvis helt enkelt å fastslå med sikkerhet hva som er vanlig i arbeidslivet og hva som anses å ligge i begrepet ”mindre økonomisk verdi”. I praksis synes ligningspraksis å løse dette kasuistisk ved å gi anvisning på hva som aksepteres og hva som ikke aksepteres. Se f eks nedenfor om varighet av reiser o l.

Om fradragsrett for enkelpersonforetak og deltakerlignede selskap fremgår følgende av Lignings-ABC:

”For enkeltpersonforetak eller deltakerlignet selskap omfatter fradragsretten også eier/deltakers deltakelse så fremt vilkårene for øvrig er oppfylt”.

Denne formuleringen hadde med fordel kunne vært presisert. Det gis en anvisning om en konkret vurdering, uten at det overhodet gis noen veiledning om hvordan denne skal gjøres.

Dersom det deltar personer på et velferdstiltak som ikke er knyttet til bedriften som eier, ansatt osv, innrømmes nå som hovedregel fradrag for den forholdsmessige delen av kostnadene som faller på ansatte mv. Tidligere bortfalt som hovedregel fradragsretten for hele tiltaket. Jf FSSKD § 6-21-3 (3) som ble endret 27.03.2007.

I Ligningspraksis har det fra og med 2004 vært stilt krav til et visst antall ansatte for overhodet å kunne benytte skattereglene om velferdstiltak. Retningslinjene er ikke forskriftsfestet, men har kun blitt innarbeidet av Skattedirektoratet i Lignings-ABC.

”Ordningen med skattefrie velferdstiltak omfatter f eks ikke foretak uten ansatte eller foretak med en eller flere ansatte som til sammen ikke har arbeidstid og lønn som tilsvarer full stilling i foretaket….I foretak som eies av en person, eventuelt sammen med ektefelle eller samboer, vil det også være et krav at foretaket i tillegg har andre ansatte (uten nær familiemessig tilknytning) som til sammen utgjør en hel stilling. Med nær tilknytning menes her ektefelle/samboer og familiemedlemmer. ”

Når det gjelder kravet til ”rimelighet” for at velferdstiltaket skal være fradragsberettiget, er det særlig varigheten av et arrangement, f eks en reise, Skattedirektoratet har vært opptatt av. Dette har fra og med 2008 vært formulert slik i Lignings ABC’en:

Enkeltstående tilstelninger som kombineres med kortere opphold på hotell, kan anses som velferdstiltak. Dette gjelder opphold med inntil to overnattinger. Det er uten betydning om oppholdet er lagt til virkedager eller en helg.

Består en reise av både velferdstiltak og tjenestereise (fagseminar e.l.), må en vurdere hver del isolert. Dersom kravene til skattefritak for henholdsvis velferdstiltak og tjenestereisen er oppfylt, må utgangspunktet være at hele turen er skattefri, jf Lignings ABC.

Når velferdstiltaket er fradragsberettiget for den næringsdrivende, vil det nødvendigvis heller ikke utløse beskatning for de ansatte som får delta.


Lønnsinnberetning - reise, diett og bilgodtgjørelser i et nøtteskall

I det følgende gis en sammenhengende fremstilling av noen av de sentrale problemstillingene rundt reise-, diett- og bilgodtgjørelser. Satsene er fra 2010. Det er ellers ikke vesentlige endringer i regelverket.

1. Reise- og diettgodtgjørelse

1.1 Trekkplikt og beregning av arbeidsgiveravgift

Utgiftsgodtgjørelser er i utgangspunktet trekk- og avgiftspliktige

Etter skattebetalingsloven § 5 - 6 skal det i utgangspunktet gjennomføres forskuddstrekk i alle utgiftsgodtgjørelser i arbeidsforhold. Finansdepartementets forskrift: FOR 2007-12-21 nr 1766: Forskrift til utfylling og gjennomføring mv. av skattebetalingsloven (skattebetalingsforskriften) §§ 5-6-11 til § 5-6-15, gir imidlertid regler om når arbeidsgiver kan utbetale utgiftsgodtgjørelser og refundere utgifter trekkfritt. Dersom vilkårene for trekkfritak etter denne forskriften ikke fullt ut følges, skal det i utgangspunktet gjennomføres forskuddstrekk i hele utgiftsgodtgjørelsen eller refusjonen. En utgiftsgodtgjørelse som er utbetalt med et høyere beløp enn det som er trekkfritt etter forskriften, kan arbeidsgiver splitte i en trekkfri del som må oppfylle vilkårene for trekkfritak, og behandle det overskytende som lønn. Dersom legitimasjonskravene, dvs kravene til reiseregningens innhold, ikke er oppfylt, er hele utgiftsgodtgjørelsen trekkpliktig.

Trekkpliktig diettgodtgjørelse skal innberettes i kode 155-A. Trekkpliktig bilgodtgjørelse skal innberettes i kode 153-A eller 111-A dersom godtgjørelsen gjelder privatkjøring mellom hjem og fast arbeidssted. Etter folketrygdloven § 23-2 annet ledd er trekkpliktige utgiftsgodtgjørelser arbeidsgiveravgiftspliktige.

1.2 Særavtaler om reiser for statens regning (statens reiseregulativer)

Forholdet til trekkfritaksreglene

Etter §§ 5-6-11 og 5-6-12 i forskriften om forskuddstrekk i utgiftsgodtgjørelser er vilkårene for trekkfritak for en del utgiftsgodtgjørelser og refusjoner direkte knyttet til satsene og bestemmelsene i statens reiseregulativer. En bilgodtgjørelse kan f eks ikke utbetales trekkfritt hvis den ikke utbetales som kilometergodtgjørelse etter satser i statens reiseregulativ eller lavere. Likeledes må en trekkfri diettgodtgjørelse på tjenestereise med overnatting på hotell ikke overstige satsene i statens reiseregulativ.

Statens reiseregulativ er en avtale mellom staten som arbeidsgiver og statsansatte om bl a hvilke godtgjørelser arbeidstaker har rett til i forbindelse med tjenestereiser og arbeidsopphold utenfor hjemmet. Gjennom arbeidsavtaler er statens reiseregulativer i stor grad gjort gjeldende også i det private næringsliv. Det presiseres at man ikke uten videre har krav på godtgjørelser etter statens reiseregulativer uten at dette er avtalt i bedriften.

Trekkfritak gjennom tariffavtaler

I en del tilfeller er det etter forskriftens § 5-6-12 tilstrekkelig for trekkfritak at utgiftsgodtgjørelsen er fastsatt i en tariffavtale og at arbeidsgiver følger satsene og legitimasjonskravene i denne. Dette gjelder bl a diettgodtgjørelser på tjenestereiser uten overnatting. Nærmere om slike diettgodtgjørelser, se nedenfor. En tariffavtale er i arbeidstvistloven § 1 definert som en avtale mellom en fagforening og en arbeidsgiver eller arbeidsgiverforening om arbeids- og lønnsvilkår eller andre arbeidsforhold. Også i private arbeidsforhold uten tariffavtale kan trekkfritak oppnås dersom tariff- eller regulativbestemmelser for tilsvarende arbeidsforhold følges fullt ut.

3. Diettgodtgjørelser

Begrepet

En diettgodtgjørelse eller kostgodtgjørelse er en særskilt fastsatt kontantgodtgjørelse til dekning av ulegitimerte kostutgifter på tjenestereiser og arbeidsopphold utenfor hjemmet.

Reiser med overnatting

Tjenestereiser med og uten overnatting

Statens reiseregulativ ble endret med virkning fra 01.03.2010. Nærmere om de nye satsene og reglene, se nedenfor.

Også reglene om forskuddstrekk, arbeidsgiveravgift, lønnsinnberetning av diettgodtgjørelser er forskjellige for tjenestereiser med og uten overnatting. Det er derfor viktig å være klar over forskjellen på tjenestereiser med og uten overnatting. En tjenestereise anses både etter statens reiseregulativ og etter skattereglene for å være med overnatting når den tidsmessig kvalifiserer til et nattillegg etter statens reiseregulativ. Som hovedregel er det når reisen varer 3 timer eller mer inn i løpet av natten. Natt regnes fra kl 2200 til kl 0600. Dersom reisen avsluttes eller starter hjemme hos arbeidstaker om natten, utbetales imidlertid ikke nattillegg med mindre hjemkomst skjer senere enn kl 0300 eller avreise skjer tidligere enn kl 0100. Først da vil reisen anses å være med overnatting.

Videre har type overnattingssted på tjenestereisen betydning for hvor stor del av diettgodtgjørelsen etter reiseregulativet eller tariffavtalen som kan utbetales trekkfritt.

Tjenestereiser med overnatting

Diettgodtgjørelse på tjenestereise med overnatting på hotell – vilkår for trekkfritak

Diettgodtgjørelse etter statens reiseregulativ er som hovedregel trekkfri og skattefri ved overnatting på hotell. Som hotell regnes for det første alle overnattingssteder som i navnet er betegnet som hotell. Dersom overnattingsstedet ikke har hotell i navnet, vil det i forhold til trekkreglene likevel kunne betraktes som hotell dersom arbeidstaker har mulighet for å få servert frokost, lunsj og middag der og maten holder restaurant-/hotellstandard med hensyn til både kvalitet og pris, jf. Skattedirektoratets LigningsABC. Dessuten anses også Kielfergen, danskebåtene, Hurtigruten og andre lignende «hotellbåter» som hotell i denne sammenheng.

Etter § 5-6-12 i skattebetalingsforskriften, kan diettgodtgjørelse på tjenestereise med overnatting på hotell utbetales trekkfritt når følgende vilkår er oppfylt:

1. Diettgodtgjørelsen må være utbetalt i samsvar med bestemmelser i statlig regulativ eller tariffavtale

2. Diettgodtgjørelsen må ikke overstige statens satser

3. Diettgodtgjørelsen må være utbetalt i samsvar med Skattedirektoratets legitimasjonskrav

Diettgodtgjørelsen må være i samsvar med bestemmelser i statlig regulativ eller tariffavtale

Tjenestereise-begrepet

For at arbeidstaker skal være berettiget til diettgodgjørelse, må han i utgangspunktet ha vært på en «tjenestereise». I statens reiseregulativ § 2 bokstav b er begrepet definert: «Pålagte og/eller godkjente reiser av ikke fast karakter i oppdrag for arbeidsgiver/oppdragsgiver.» Reiser som utføres som en fast rutinemessig del av arbeidet og som inngår som faste rutinemessige oppdrag, er derfor ikke berettiget til diett, fordi de ikke er tjenestereiser.

Nedenfor er noen av de mest sentrale bestemmelsene om diettgodtgjørelser i statens reiseregulativ omtalt. Se også statens reiseregulativ – innenlandsregulativet § 9 og utenlandsregulativet § 8.

Fra og med 01.05.2008 kan arbeidstakere som har rutinemessige tjenesteoppdrag få refundert kostutgifter etter satser dersom de ikke har mulighet for å spise på eget arbeidssted når de er på oppdrag, jf Statens Personalmelding PM nr 5-2008.

Satsene er for 2010:

Fra og med 6 og inntil 9 timer kr 105

Fra og med 9 og inntil 12 timer kr 175

Fra og med 12 timer kr 270

Disse arbeidstakerne kan fremdeles ikke motta ulegitimerte diettgodtgjørelser, men kun få refundert kostutgifter etter regning. De nye reglene gjelder ikke arbeidstakere med mobilt arbeidssted, dvs har arbeid om bord på et transportmiddel og heller ikke på reiser med overnatting.

Bestemmelser om tjenestereisens varighet

Etter statens reiseregulativ gjelder det minstekrav både til tjenestereisens varighet og lengde for når det kan utbetales diettgodtgjørelser. Det kan etter § 9 i statens innenlandsregulativ f eks ikke utbetales ulegitimert diettgodtgjørelse for reiser som har vart mindre enn 12 timer på reiser med overnatting (Før 01.05.2008 var minstekravet 8 timer på reiser med overnatting). Det er imidlertid tilstrekkelig at tjenestereisen har vart akkurat 12 timer.

Bestemmelser om tjenestereisens lengde

For tjenestereiser som er kortere enn 15 kilometer målt etter korteste veistrekning en vei, fra tjenestereisens utgangspunkt, kan det ikke utbetales diettgodtgjørelser, uansett hvor lenge tjenestereisen varer. Reiseavstanden skal måles fra tjenestereisens utgangspunkt, (vanligvis hjemmet eller arbeidsstedet), til det oppdragsstedet som ligger lengst unna med det transportmidlet som faktisk er brukt. Har arbeidstaker flere oppdragssteder, f eks flere kundebesøk, vil således den avgjørende distansen være til den kunden som i veilengde ligger lengst unna. Har arbeidstaker reist med båt, ferge e l, skal den faktiske reiseveien på vannet tas med.

For tjenestereiser over 15 kilometer målt etter korteste veistrekning fra utgangspunktet for reisen, utbetales diettgodtgjørelser etter statens innenlandsregulativ.

Bestemmelser om beregning av antall døgn

Med døgn regnes etter statens reiseregulativ 24 timer fra det klokkeslett tjenestereisen begynner, jf § 2 bokstav d. Dersom tjenestereisen varer minst 6 timer inn i nytt døgn, kan det etter reiseregulativet utbetales diettgodtgjørelse for et helt kostdøgn til jf § 9 pkt 2.2 bokstav c i statens reiseregulativ.

Dette gjelder både ved reiser i Norge og reiser i utlandet. Dersom tjenestereisen varer mindre enn 6 timer inn i nytt døgn, kan det ikke beregnes diettgodtgjørelse for dette døgnet.

Eksempel

En tjenestereise som starter kl 0600 og avsluttes kl 1100 neste dag, dvs varer 29 timer, gir bare adgang til å utbetale diettgodtgjørelse for ett døgn. Hadde tjenestereisen i stedet sluttet kl 1200 dag to, kunne diettgodtgjørelse for 2 døgn utbetales etter statens reiseregulativ. For begge disse døgnene anses diettgodtgjørelsen å være utbetalt på tjenestereise med overnatting i forhold til lønnsinnberetningen.

Bestemmelser om fradrag for måltider

Etter statens reiseregulativ (innlandsregulativets § 9 pkt 3 med merknader) skal det foretas trekk i diettgodtgjørelsen dersom ett eller flere måltider er dekket etter regning/program/innbydelse eller er påspandert. Det er mao ikke noe vilkår for måltidsfradrag at ovennevnte fremgår skriftlig.

Både i Norge og i utlandet utgjør fradragsatsene:

• 10 % av landets diettsats for frokost

• 40 % av landets diettgodtgjørelse for lunsj

• 50 % av landets diettgodtgjørelse for middag

Disse satsene skal benyttes uansett hva måltidene faktisk kostet.

Det skal ikke foretas trekk for måltider på fly eller andre lignende enklere måltider. Derimot skal det etter § 8 pkt 5 i utlandsregulativet fra 01.01.2002 foretas måltidsfradrag dersom kosten er inkludert i billettutgiftene på tog, båt, første klasse fly og ved interkontinentale reiser.

Fradrag for frokost

Etter statens reiseregulativ er det plikt til å redusere diettgodtgjørelsen for måltider selv om disse ikke er skriftlig dokumentert. Dette gjelder f eks frokost på norske hoteller, som i de aller fleste tilfeller er inkludert i romprisen. På utenlandske hoteller, særlig utenfor norden, er det mer vanlig at frokosten ikke er inkludert i romprisen. Ofte er frokosten på utenlandske hoteller uforholdsmessig dyr i forhold til landets diettsats etter utenlandsregulativet. I en uttalelse av 10.07.2003 har Skattedirektoratet lagt til grunn at det ikke er i strid med trekkforskriften at arbeidstaker i et slikt tilfelle får refundert frokosten mot regning, men øvrige måltider dekkes gjennom diettgodtgjørelsen. Forutsetningen er at diettgodtgjørelsen reduseres med måltidsfradrag. I en mail fra FAD gis også uttrykk for at løsningen er i tråd med statens reiseregulativ. Dersom arbeidstaker skal fortsette tjenestereisen tidlig neste morgen, og derfor må sjekke ut av hotellet så tidlig at han ikke rekker å spise frokost, skal det allikevel ikke foretas trekk i diettgodtgjørelsen. Dette bør arbeidstaker opplyse om på reiseregningen sin. I andre tilfeller hvor måltider er dekket av arbeidsgiver, bør ikke arbeidstaker bli hørt med at han ikke rakk å spise, f eks fordi han forsov seg eller at han ikke ønsket å spise.

På en del hoteller serveres «tidlig-frokost» fra kl. 5 eller 5.30. Vi antar at arbeidstaker ikke kan pålegges å spise så tidlig når han sjekker ut av hotellet før ordinær frokost serveres. FAD har uttalt at frokost inkludert i billetten på nattoget (i Norge) ikke utløser måltidsfradrag.

Fradrag for lunsj

Etter reiseregulativet § 9 er det ikke nødvendig å foreta reduksjon for måltider

på fly eller andre lignende enklere måltider, f eks et par rundstykker eller en

baguett. I følge Arbeids- og Administrasjonsdepartementet skal det gjennomføres måltidsfradrag dersom arbeidtaker kan «spise seg mett». Hvorvidt maten er varm eller ikke har ikke betydning. Lunsj som tidligere falt utenfor måltidsfradraget fordi lunsjen ikke var «fullverdig», vil nå utløse måltidsfradrag dersom arbeidstaker «kan spise seg mett». Etter vår vurdering er slike kriterier som dette relativt uhåndterlig for den i bedriften som skal behandle reiseregningene, og forsåvidt også for ligningsmyndighetene.

Vi antar at Skattedirektoratets uttalelse av 10.07.2003, jfr. ovenfor, må medføre at arbeidstaker trekkfritt kan få utbetalt diettgodtgjørelser redusert med lunsjfradrag, dersom han velger å få dekket lunsjen etter regning.

Fradrag for middag

I visse tilfeller kan det være vanskelig å trekke grensen mellom lunsj og middag. Måltider som inntas ved middagstid bør nok i utgangspunktet anses som middag i forhold til fradragssatsen.

Alle måltider er dekket på tjenestereisen

Dersom alle måltider er dekket i løpet av et eller flere døgn, skal arbeidstaker

etter statens reiseregulativ ha utbetalt «bruspenger», jf note 21 til § 9 i innlandsregulativet. Selv om enkeltmåltider ikke er inkludert på en tjenestereise hvor de fleste måltider er inkludert, utbetales ikke diettgodtgjørelse. Arbeidstaker kan etter reiseregulativet få disse enkeltmåltidene refundert etter regning, begrenset oppad til satsene for måltidsfradrag.

Han vil også i slike tilfeller få utbetalt «bruspenger».

Beregning av diettgodtgjørelser etter statens utlandsregulativ

For tjenestereiser ut av Norge og reiser som skjer gjennom flere land, er det gitt bestemmelser om diettgodtgjørelser i § 8 i utlandsregulativet. Som hovedregel skal det for reise til og fra oppdragsted i utlandet, beregnes diettgodtgjørelse og eventuelt nattillegg etter den sats som gjelder for oppdragstedet jf § 8 nr 3. Utlandssatsen benyttes da også for den delen av reisen som foretas i Norge.

Beregning av diett for det døgnet arbeidstaker reiser fra et land til et annet

Dersom arbeidstaker reiser fra et land til et annet land uten fysisk å ha overnattet i et annet land på reisen fram eller tilbake, brukes diettsatsen for oppdragslandet for hele reisen. Ved reiser til oppdragssted i utlandet med fysisk overnatting i et annet land på reiser fram og tilbake, beregnes diettgodtgjørelse slik:

• Tiden som løper fra ankomst til overnattingssted og fram til avreise fra overnattingssted faller på overnattingsstedet.

• Resten av reisefraværet faller på oppdragstedet.

• Det gis diett for det land arbeidstaker har oppholdt seg lengst det enkelte

døgn. Ved reise til oppdragssted i utlandet med fysisk overnatting i Norge på reisen ut beregnes diett slik:

• Tiden fram til arbeidstakers første overnattingssted i Norge faller på Norge.

• Utenlandsreisen begynner å løpe når arbeidstaker forlater overnattingsstedet i Norge.

• Det gis diett for det land arbeidstaker har oppholdt seg lengst dette døgnet.

Trekkplikt hvis over statens satser

Diettgodtgjørelser som overstiger statens satser eller hvor pliktig måltidstrekk ikke er foretatt, er i utgangspunktet trekk- og avgiftspliktig i sin helhet og skal innberettes i kode 155-A.

Har arbeidstaker etter tariffavtale krav på høyere diettgodtgjørelse enn etter statens reiseregulativ, eller tariffbestemt diettgodtgjørelse uten den tilsvarende plikten til å gjennomføre måltidstrekk som gjelder etter statens reiseregulativer, kan diettgodtgjørelsen tilsvarende statens satser holdes trekkfri, mens den overskytende delen er trekk- og avgiftspliktig og skal innberettes i kode 155-A.

Skattedirektoratets legitimasjonskrav

Legitimasjonskravene for trekkfrie diettgodtgjørelser fremgår av § 5-6-12 i skattebetalingsforskriften. I følge bestemmelsen er det vilkår for trekkfritak at reiseregningen minst inneholder følgende opplysninger:

1. arbeidstakers navn, adresse og underskrift,

2. dato og klokkeslett for avreise og hjemkomst for hver yrkes-/tjenestereise eller pendlers besøksreise i hjemmet,

3. formålet med reisen,

4. hvilke arrangementer arbeidstaker eventuelt har deltatt på

5. navn og adresse på overnattingssted/utleier, og ved flere overnattingssteder også dato for overnattingene,

6. type losji.

Ad 1.
Vår erfaring er at en del reiseregningsblanketter ikke inneholder noe felt for utfylling av arbeidstakers adresse. Etter forskriften skal adressen fremgå av reiseregningen selv om arbeidsgiver har arbeidstakers personalopplysninger tilgjengelig andre steder, f eks i lønnssystemet og personalarkivet. Mange arbeidsgivere har erfart at skatteoppkreverkontorene ved bokettersyn ofte ikke ser gjennom fingrene med slike formelle feil, i hvert fall ikke når feilene er systematiske. Vi anbefaler derfor at alle reiseregningsblanketter inneholder feltet for adresse og at arbeidsgiver sjekker at dette blir brukt. Se nedenfor eksempel på utfylling av Skattebetalerforeningens standard reiseregningsblankett.

Ad 2.
Opplysningene er nødvendige for å fastslå om og i tilfelle hvor mye diettgodtgjørelse arbeidstaker skal ha utbetalt etter statens reiseregulativ. Ved reiser til og fra utlandet er som nevnt ovenfor henholdsvis avgangs- og ankomsttidspunktet for fly/tog/skip avgjørende for når utlandssatsen skal benyttes. Ved reise med ikke-rutegående transportmidler til utlandet, f eks med bil, beregnes diettgodtgjørelsen i utgangspunktet etter utlandssatsen fra det tidspunkt arbeidstaker faktisk passerer landegrensen. I disse tilfellene bør dette tidspunktet fremgå av reiseregningen. Likeledes hvis arbeidstaker har reist med tog og ikke leverer brukt togbillett hvor avreise-/ankomsttidspunktet fremgår, bør han påføre avreise-/ankomsttidspunktet på reiseregningen.

Ad 3.
Vi presiserer at navn og adresse på hotellet skal stå på reiseregningen, selv om overnattingen er dekket etter regning og kvitteringen fra hotellet derfor er vedlagt reiseregningen. Det er ikke nødvendig å oppgi adressen mer detaljert enn at det er utvilsomt hvilket hotell det dreier seg om, f eks Alexandra Hotell i Molde. Dersom navn og adresse på overnattingsstedet ikke er påført reiseregningen når den kommer til lønningskontoret, antar vi at reglene ikke er til hinder for at lønnsmedarbeider kan føre hotellnavnet og adressen på reiseregningen. Dersom navn og adresse ikke står på reiseregningen når den avregnes/utbetales, er i utgangspunktet hele diettgodtgjørelsen trekk- og avgiftspliktig og skal innberettes i kode 155-A. Det er ikke nødvendig å oppgi datoene for de enkelte overnattingene med mindre overnattingsstedene er forskjellige.

Ad 5.
Når hotellets navn er oppgitt på reiseregningen, har man derved normalt samtidig oppgitt type losji, og behøver selvsagt ikke oppgi dette på nytt.

Tjenestereiser med overnatting annet sted enn på hotell – vilkår for trekkfritak

I alle andre tilfeller enn hvor overnatting er skjedd på hotell, er det Skattedirektoratets forskuddssatser som er grensen for hvor høy diettgodtgjørelse som kan utbetales trekkfritt. Vær oppmerksom på at forskuddssatsen kun angir hva som kan utbetales trekkfritt og ikke hvilken diettgodtgjørelse arbeidstaker har krav på etter arbeidsavtalen.

Skattedirektoratets forskuddssatser

Forskuddssatsen for trekkfri diettgodtgjørelse når overnattingsstedet ikke har kokemuligheter kalles gjerne pensjonatsatsen og er kr 291,–, mens forskuddssatsen for overnattingssted med kokemuligheter, såkalt brakkesats, er kr 189,–. Denne satsen angir også grensen for trekkfri diett ved privat overnatting. Satsene gjelder på samme måte ved tjenestereiser og arbeidsopphold i utlandet.

Kokemuligheter

Overnattingsstedet anses i følge Skattedirektoratets Lignings-ABC under stikkordet «Merkostnader kost og losji mv. ved overnatting utenfor hjemmet» pkt 8.3.3, å være med kokemuligheter når det er forsvarlig hygienisk eller hensiktsmessig å lage minst ett måltid der, f eks frokost eller aftens. Vi presiserer at det ikke er noe krav om at det skal være mulig å lage middag eller varm mat eller vaske opp, for at overnattingsstedet skal anses å være med kokemuligheter. I rettspraksis er det derimot blitt lagt vekt på om det er hensiktsmessige måter å oppbevare maten på, f eks kjøleskap. Det har derimot ingen betydning om arbeidstaker rent faktisk lager mat eller ikke på overnattingsstedet. Det avgjørende er hvorvidt overnattingsstedet objektivt sett har kokemuligheter. Vi antar at tilfeller der det må anses uhygienisk eller uhensiktsmessig å lage mat bl a vil være der arbeidstaker p g a plassmangel må oppbevare f eks skitne arbeidsklær der han ellers ville ha laget mat.

Hvilken forskuddssats skal brukes ved forskjellige typer overnatting

Pensjonatsatsen skal bl a brukes når overnatting er skjedd på:

• motell,

• pensjonat,

• i buss,

• i bil,

• i båt (ikke ferger, f eks danskebåt, Kielferge ol., se ovenfor),

• på fly og tog.

Brakkesatsen skal bl a brukes når overnatting er skjedd i:

• i privat hjem (privat overnatting)

• leilighet,

• hybel,

• brakke,

• campingvogn, eller bobil

• campinghytte når det er kokemuligheter på overnattingsstedet.

Flere overnattingstyper på samme tjenestereise

Ved flere overnattingstyper på samme tjenestereise er det det enkelte overnattingsstedet som avgjør hvilken sats som er grensen for trekkfritak for diettgodtgjørelsen dette døgnet.

Eksempel

Arbeidstaker er på tjenestereise. Det første døgnet overnatter han privat og det neste døgnet på hotell. Grensen for trekkfritak for diettgodtgjørelsen disse to døgnene er hhv kr 189,–, 522,– (etter fradrag for frokost).

Dersom arbeidstaker på den samme tjenestereisen har overnatting både på hotell og på tog, buss, bil, båt eller fly, har Skattedirektoratet i Lignings-ABC’en for under stikkordet «Arbeidsgiveravgift – avgiftsplikt og grunnlag» pkt 4.2.4 uttalt at arbeidsgiver må kunne utbetale hotellsatsen trekkfritt for alle døgnene. Det er imidlertid ikke adgang til i slike tilfeller å utbetale hotellsatsen trekkfritt for annet enn «hotelldøgnet» dersom det er overnattet på hotell og privat eller overnattingsstedet har kokemuligheter. Ved to eller flere overnattinger på transportmiddel vil overnattingsstedet avgjøre grensen for trekkfritak døgn for døgn.

Eksempel

Arbeidstaker skal på tjenestereise til Sydney. Flyreisen fra Gardermoen tar over ett døgn, det samme gjør hjemreisen. I Sydney bor arbeidstaker på hotell i en uke. Arbeidsgiver kan trekkfritt utbetale full diettgodtgjørelse med Australia-satsen etter utlandsregulativet bare for døgnene på hotell.

Diettgodtgjørelse etter «6-timers-regelen»

Diettgodtgjørelse som utbetales for del av reise som varer 6 timer inn i et nytt døgn, skal både skattemessig og innberetningsmessig behandles som diett på reise med overnatting. Iflg Skattedirektoratet er denne diettgodtgjørelsen trekkfri med samme forskuddssats som det foregående døgnet.

Eksempel

Arbeidstaker skal på tjenestereise til Trondheim, han reiser hjemmefra kl 0700 den 27.08. og kommer hjem 29.08. kl 1500. Han overnatter på hotell første natt og privat andre natten. Etter statens reiseregulativ får han diett for 3 døgn, hvorav bare det første er trekkfritt fullt ut. For andre og tredje døgn er kun kr 189,– pr døgn trekkfritt. Innberetningen av den trekkfrie dietten foretas for de respektive døgnene i hhv kode 610, 623 og 623. Trekkpliktig del av diett innberettes i kode 155-A.

Fradrag for måltider

Dersom arbeidstaker har fått dekket ett eller flere måltider på annen måte enn gjennom diettgodtgjørelsen og dette fremgår av regning, program, innbydelse eller på annen måte er skriftlig dokumentert, har Skattedirektoratet lagt til grunn at grensen for trekkfritak vil måtte reduseres med verdien av de måltidene som allerede er dekket. Reduksjonen skal skje etter samme prinsipper som etter statens utlandsregulativ, dvs med 10 % for frokost, 40 % for lunsj og 50 % for middag. Hvis både frokost og lunsj er dekket, utgjør disse måltidene 50 % av diettgodtgjørelsen.

Forskuddssatsen skal reduseres med:

10 % av forskuddssatsen for frokost

40 % av forskuddssatsen for lunsj

50 % av forskuddssatsen for middag

.

Skattedirektoratets legitimasjonskrav

Legitimasjonskravene for trekkfrie diettgodtgjørelser fremgår av skattebetalingsforskriften § 5-6-12 tredje ledd. I følge bestemmelsen er det vilkår for trekkfritak at reiseregningen minst inneholder følgende opplysninger:

1. arbeidstakers navn, adresse og underskrift,

2. dato og klokkeslett for avreise og hjemkomst for hver yrkes-/tjenestereise eller pendlers reiser ved besøk i hjemmet,

3.formålet med reisen,

4.hvilke arrangement arbeidstakeren har deltatt på,

5. navn og adresse på overnattingssted/utleier, og ved flere overnattingssteder også dato for overnattingene. Godtgjørelse som ikke overstiger Skattedirektoratets forskuddssats for hybel/brakke med kokemuligheter er i sin helhet fritatt for forskuddstrekk selv om navn og adresse på overnattingssted/ utleier ikke oppgis, og

6. type losji

Tjenestereiser uten overnatting

Begrepet

Det er det samme kravet til tjenestereise for å få diettgodtgjørelse på reiser uten overnatting som på reiser med overnatting. Se ovenfor.

Satsene er for dagdietter er endret med virkning fra 01.03.2009.

Satsene utgjør:

5-9 timer Kr 175,-

9-12 timer kr 270,-

over 12 timer kr 445,-

Rutinemessige reiser – trekkpliktig diettgodtgjørelse

Etter § 2 bokstav b i Statens reiseregulativ kan det bare utbetales diettgodtgjørelseretter regulativet i forbindelse med tjenestereiser. Tjenestereiser er «Pålagte og/eller godkjente reiser av ikke fast karakter i oppdrag for arbeidsgiver/oppdragsgiver».

Reiser som inngår som en fast rutinemessig del av arbeidet, er ikke berettiget til diettgodtgjørelse. Det er imidlertid adgang til å refundere kostutgifter trekkfritt fra 01.05.2008 på visse tjenesteoppdrag som ikke er tjenestereiser etter regulativet, se ovenfor.

Vilkår for trekkfritak

Diettgodtgjørelse på tjenestereise uten overnatting er trekkfri når den er:

• utbetalt i samsvar med satser, legitimasjonskrav og øvrige bestemmelser i tariffavtale eller statlig regulativ, og

• ikke er fastsatt for å gi arbeidsvederlag i tillegg til utgiftsdekningen

Legitimasjonskravene i statens reiseregulativ

Etter statens reiseregulativ skal det fremgå av reiseregningen:

• Klokkeslett og dato for avreise og ankomst

• Formålet med reisen

• Arbeidstakers underskrift

2. Bilgodtgjørelser

Bilgodtgjørelse er en kontantytelse til dekning av utgifter ved bruk av privat bil i tjenesten.

Vilkår for trekkfritak ved tjenestereiser

Bilgodtgjørelse kan utbetales trekkfritt når følgende vilkår er oppfylt:

• Bilgodtgjørelsen utbetales i samsvar med satser i statens reiseregulativ (eller lavere) eller etter Skattedirektoratets forskuddssats for hjemreiser for pendlere (eller lavere).

• Bilgodtgjørelsen utbetales for kjøring som skattemessig er å anse som yrkes/tjenestekjøring.

• Legitimasjonskravene i forskriften om forskuddstrekk i utgiftsgodtgjørelser må være oppfylt, dvs at reiseregningen må være korrekt utfylt.

Statens reiseregulativ – satser og bestemmelser

Satsene for km-godtgjørelser etter statens reiseregulativ er fra og med 01.03.2010:

–Bilgodtgjørelse inntil 9000 km kr 3,65 pr km

–Bilgodtgjørelse over 9000 km kr 3,00 pr km

–Moped og motorsykkel tom 125 ccm kr 1,55 pr.km

–Motorsykkel over 125 ccm kr 2,80 pr.km

–Snøscooter kr 6,60 pr. km

–Båt med motor inntil 50 HK kr 3,50 pr. km

–Båt med motor fra og med 50 HK kr 6,50 pr. km

–Passasjertillegg kr 0,90 pr. km

–Tilhengertillegg kr 0,60 pr. km

–Tillegg skogs- og anleggsvei kr 0,90 pr km

–Tillegg Tromsø kr 0,05 pr km

- El bil kr 4,00 pr km

For å være berettiget til bilgodtgjørelse etter reiseregulativ må reisen må være en tjenestereise

Etter §§ 2 og 6 i statens reiseregulativ-innlandsregulativet – kan det bare utbetales bilgodtgjørelser for tjenestereiser i reiseregulativets forstand. Etter § 2 i reiseregulativet, er tjenestereiser definert som «Pålagte og/eller godkjente reiser av ikke fast karakter i oppdrag for arbeidsgiver/oppdragsgiver». Reiser som gjennomføres hovedsaklig av egen interesse, er ikke tjenestereiser etter reiseregulativet. § 6 i reiseregulativet må etter vår vurdering likevel måtte forstås slik at det også kan utbetales bilgodtgjørelse selv om reisene er rutinemessige for arbeidstaker, så lenge han utfører oppdrag for arbeidsgiver. Kjøring mellom arbeidstakers bolig og arbeidsstedet er derfor som hovedregel en privatreise og kan normalt heller ikke godtgjøres med bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ, se likevel unntak fra dette nedenfor under «Nye regler om den skattemessige grensedragningen mellom arbeidsreiser og yrkesreiser». Det samme gjelder pendleres besøksreiser til hjemmet. Om trekkfri bilgodtgjørelse til pendlere, se nedenfor under «Bilgodtgjørelse ved pendlerreiser». Hvis tjenestereisen starter og slutter ved egen bolig, regnes som hovedregel kilometergodtgjørelse for hele reisen, jf merknadene til statens reiseregulativ § 6 pkt 1 bokstav a med merknader. Dette gjelder også i de tilfeller arbeidstaker passerer sitt faste arbeidssted (f eks kontoret) på vei mellom boligen og oppdragsstedet.

Eksempel

Arbeidstaker bor i Lillestrøm og jobber på Lysaker i Oslo. Han skal på et møte i Drammen kl 0900 og reiser direkte hjemmefra. Kl 0820 passerer han kontoret. Etter møtet reiser han til kontoret på Lysaker. Etter statens reiseregulativ kan han beregne bilgodtgjørelse fra hjemstedet til Drammen og tilbake til kontoret. Etter note 9 bokstav c i reiseregulativet kan det også utbetales bilgodtgjørelse for inntil 20 km av strekningen fra arbeidssted og hjem.

Er arbeidstaker imidlertid innom fast arbeidssted og arbeider før eller etter tjenestereisen, anses tjenestereisen som hovedregel å starte og slutte på det faste arbeidsstedet. Har imidlertid arbeidstaker en tjenestereise med overnatting, gir reisen mellom bolig og fast arbeidssted i forkant eventuelt etterkant av denne reisen også rett til bilgodtgjørelse. Dette iflg. uttalelse fra Fornyelsesdepartementet. Det er således samsvar mellom denne ordningen og FSFIN § 6-44-13 første ledd bokstav c som fastslår at slike reiser er å anse som yrkesreiser skattemessig. I de fleste tilfeller har begrepet tjenestereise samme betydning i statens reiseregulativer som i skattereglene, slik at der reiseregulativet gir bilgodtgjørelser, vil disse også etter skattereglene normalt anses å dekke utgifter ved yrkeskjøring, slik at de kan utbetales trekkfritt. Det er imidlertid viktig å være oppmerksom på at tjenestereisebegrepet etter skattereglene og etter reiseregulativet ikke fullt ut har samme innhold. Dette medfører bl a at tjenestereiser etter statens reiseregulativ i noen tilfeller betraktes skattemessig som privatreiser og at bilgodtgjørelse for slike reiser skal behandles som lønn. I andre tilfeller innebærer forskjellen at reiser som skattemessig er å anse som tjenestereiser allikevel ikke kan godtgjøres med bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ, fordi reisen ikke er en tjenestereise i reiseregulativets forstand. Nærmere om når reiser anses som tjenestereiser i skatterettslig forstand og i hvilken grad det i disse tilfellene kan utbetales bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ, se nedenfor under punktet «Oppdrag på vei til og fra fast arbeidssted».

Samtykke til bruk av bil

Etter merknadene til § 5 og § 6 i statens reiseregulativ er et av vilkårene for utbetaling av bilgodtgjørelse at arbeidstaker har innhentet forhåndssamtykke til bruk av privat bil. Arbeidsgiver kan godt gi et slikt samtykke generelt i bedriften eller generelt for en ansatt eller en gruppe ansatte og ikke nødvendigvis for hver tjenestereise. Om det formelt sett ikke er gitt forhåndssamtykke til bruk av bil antar vi at den aksept som ligger i at arbeidsgiver utbetaler en bilgodtgjørelse må ha samme virkning som et forhåndssamtykke i forhold til trekkreglene.

Tillegg for arbeidstakere med arbeidssted i Tromsø

For arbeidstakere med arbeidssted i Tromsø, er kilometergodtgjørelsen 5 øre mer pr kilometer. Dette skyldes at bensinprisen i Tromsø er tillagt en egen ekstra lokal bensinavgift. Vi presiserer at det er arbeidsstedet som er avgjørende i forhold til denne mergodtgjørelsen, og ikke hvor arbeidstaker bor. Fra og med 2002 skal denne 5-øringen ikke lenger innberettes i kode 711, men i kode 714.

Tillegg for kjøring på skogs- og anleggsveier

Etter statens reiseregulativ § 6 pkt 3 kan det gis tillegg til den regulativbestemte bilgodtgjørelsen for kjøring på veier som klassifiseres som skog- og/eller anleggsveier eller for kjøring på privat vei som har tilsvarende standard. Når tillegget utbetales sammen med trekkfri bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ, er det trekk- og avgiftsfritt og skal innberettes i kode 714.

«Tilhengertillegg»

Etter statens reiseregulativ § 6 pkt 4 kan det gis et tillegg til den regulativbestemte bilgodtgjørelsen dersom det er nødvendig å ta med utstyr og materiell som på grunn av sin vekt og beskaffenhet ikke er naturlig å plassere i bagasjerom eller på takgrind. Tilhengertillegg kan utbetales dersom utstyret og materiellet veier mer enn 150 kg eller volumet utgjør minst 0,5 kubikkmeter og selv om arbeidstakeren plasserer utstyret/materiellet i bilen. Har arbeidstaker med seg etsende vesker, tilgrisede eller skitne gjenstander eller gjenstander som ellers på grunn av sin beskaffenhet må transporteres på tilhenger eller på taket, f eks i skiboks, kan det utbetales tilhengertillegg selv om vekten er mindre enn 150 kg eller volumet er under 0,5 kubikkmeter. Tilhengertillegget er trekkfritt når det utbetales sammen med bilgodtgjørelse for yrkesreiser og skal da innberettes i kode 714.

Passasjertillegg

I henhold til § 6 pkt 5 i statens reiseregulativ kan det utbetales passasjertillegg når arbeidstaker i forbindelse med tjenestereiser tar med seg arbeidskollegaer. Det er et vilkår at kollegaene også er på tjenestereise. Passasjertillegget er som hovedregel trekkfritt når det utbetales sammen med bilgodtgjørelse for yrkesreiser. Trekkfritt passasjertillegg skal innberettes i kode 714. Beløp og antall kilometer skal innberettes selv om dette ikke fremgår av koden.

Mergodtgjørelse til landpostbud og lensmenn

Etter en statlig særavtale har landpostbud og lensmenn et kilometertillegg i tillegg til den regulativbestemte bilgodtgjørelsen. Denne er trekkpliktig og avgiftspliktig fra og ned 01.01.2006. Mergodtgjørelsen skal innberettes i kode 153-A og ikke lenger i kode 714 som tidligere. Fast bilgodtgjørelse for landpostbud er trekk- og avgiftspliktig og skal innberettes i kode 153-A.

Når er reiser mellom hjem og arbeid yrkesreiser etter skattereglene og i hvilke av disse tilfellene kan det utbetales trekkfri bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ?

Som nevnt ovenfor er reiseregulativets tjenestereisebegrep ikke det samme som skattereglenes yrkesreisebegrep. Dette medfører på den ene siden at bilgodtgjørelser som utbetales i samsvar med statens reiseregulativ for enkelte typer tjenestereiser, skal behandles som lønn fordi skattereglene ikke anser disse reisene som tjenestereiser i skattemessig forstand. På den annen side er det enkelte reiser som skattemessig er å betrakte som tjenestereiser, men som det ikke kan utbetales bilgodtgjørelse for etter reiseregulativet, fordi reisene ikke kan anses som tjenestereiser etter dette.

Den skattemessige grensedragningen mellom arbeidsreiser og yrkesreiser

Innledning

Finansdepartementet vedtok med virkning fra 01.01.2000 og 01.01.2001 nye regler om den skattemessige grensedragningen mellom arbeids- og yrkesreiser. Bestemmelsene kom først som en egen forskrift, «Reiseforskriften», men ble senere inkorporert i Finansdepartementets samleforskrift av 19.11.1999 til den nye skatteloven, jf §§ 6-44-10 til 6-44-15.

Nærmere om grensedragningen

Etter § 6-44-10 regulerer ovennevnte bestemmelser den skattemessige klassifiseringen av reiser som foretas mellom arbeidstakers bolig og arbeidssted, og mellom forskjellige arbeidssteder. Videre gjelder i følge forarbeidene reglene alle kategorier skattytere, både:

• arbeidstakere

• frilansere

• kapitalforvaltere og

• næringsdrivende

På grunnlag av reglene skal arbeidsgiver avgjøre den skattemessig behandling av fradrag, godtgjørelser, f eks bilgodtgjørelse og firmabil.

Hovedregel

Etter § 6-44-12 i Fins samleforskrift regnes i utgangspunktet alle reiser mellom hjem og «fast arbeidssted» og reiser mellom faste arbeidstider som arbeidsreiser (privatreiser). Om hvilke arbeidssteder som er å anse som «fast arbeidssted», se nedenfor under «Fast arbeidssted». Alle reiser mellom hjem og «ikke fast arbeidssted » anses i utgangspunktet som yrkesreiser. Hvilke arbeidssteder dette er, er beskrevet nedenfor under «Reise mellom hjem og ikke fast arbeidssted er yrkesreise».

Hva er fast arbeidssted

Forskriftens § 6-44-11 første ledd definerer «fast arbeidssted» som:

1. Sted hvor arbeidstaker normalt utfører sitt arbeid. Det skal særlig legges vekt på om skattyters arbeid på stedet skjer regelmessig og med en viss hyppighet.

Dersom arbeidstaker i det samme arbeidsforhold arbeider på flere arbeidssteder, anses bare det arbeidsstedet hvor det meste av arbeidstiden tilbringes i den enkelte av periodene som nevnt i skattebetalingsloven § 12 nr 1 som sted hvor skattyter normalt utfører sitt arbeid i perioden.

2. Sted hvor skattyter ikke normalt utfører sitt arbeid, men som likevel er det samme i en periode på mer enn to uker.

3. Oppmøtested for tildeling av og/eller forberedelse til arbeid når oppmøtestedet er det samme i en periode på mer enn to uker.

4. Oppmøtested for transport til eller fra arbeidssted på sokkelinnretning, fartøy eller i utlandet.

Ad 1. Normalt arbeidssted
For at noe skal anses som «sted hvor skattyter normalt utfører sitt arbeid», kreves en viss grad av forutsigbarhet og planmessighet til at arbeid utføres på det aktuelle sted. Arbeidstaker kan godt ha flere «normale» og dermed faste arbeidssteder samtidig, men da bare i forhold til to eller flere arbeidsforhold, f eks en biarbeidsgiver i tillegg til hovedarbeidsgiveren. Har arbeidstaker to eller flere «normale» arbeidssteder samtidig i ett og samme arbeidsforhold, skal det stedet arbeidstaker tilbringer mest tid i løpet av to måneders periodene januar – februar, mars – april, mai – juni osv. anses som fast. Dette er de samme periodene som gjelder for beregning av forskuddstrekk etter skattebetalingsloven. Reisene til de andre arbeidsstedene er yrkesreiser. Normalt vil arbeidstaker likevel ikke ha krav på bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ med mindre han har oppmøte på arbeidssted nummer to samme dag, eller reisen til arbeidssted nummer to medfører regelmessig overnatting, jf utt. fra AAD 21.03.2002. Tilbringer arbeidstaker tilnærmet like mye tid på hvert arbeidssted, vil momenter som hvor de mest sentrale funksjoner i arbeidet utføres, hvor flesteparten av kollegaene befinner seg, hvor ledelsen befinner seg osv. trekke i retning av at dette er det faste arbeidsstedet. I arbeidsforhold hvor arbeidstaker har to eller flere normale arbeidssteder, er kun det sted arbeidstaker har tilbrakt mesteparten av tiden. Steder hvor arbeidstaker ikke arbeider mer enn 10 dager i inntektsåret skal etter § 6-44-11 tredje ledd bokstav c anses som ikke-fast arbeidssted. Dette vil typisk kunne gjelde styremedlemmers reiser til styremøter mv, hvor møtene skjer regelmessig. Det forhold at arbeid utføres på stedet er tilstrekkelig til at dette regnes med som arbeid en «dag» på stedet.

Ad 2 «To ukers regelen»
Etter § 6-44-11 første ledd bokstav b anses arbeidssteder arbeidstaker normalt ikke arbeider på likevel som fast arbeidssted dersom arbeidstaker arbeidsstedet er det samme for en periode på mer enn to uker sammenhengende. Når det skal vurderes om arbeidsstedet er et fast arbeidssted etter to-ukers regelen, skal «arbeidsfravær» på inntil 3 dager ikke avbryte to-ukers perioden. Med arbeidsfravær menes sykefravær, feriedager, permisjoner og andre dager arbeidstaker skulle arbeidet, men er fraværende. Helgedager, lørdager, søndager og andre dager hvor arbeidstaker likevel ikke skulle arbeidet skal ikke avbryte to-ukers perioden selv om disse blir flere enn tre. Dersom arbeidstaker er fraværende fra et arbeidssted for å arbeide på et annet arbeidssted i to-ukers perioden som heller ikke er «normalt arbeidssted», anses dette å avbryte to-ukers perioden umiddelbart.

Eksempel

Dersom arbeidstaker har samme oppdragssted fra og med tirsdag i uke 1 til og med tirsdag i uke 3 anses han å ha fast arbeidssted på oppdragsstedet. Dette gjelder selv om arbeidstaker har fri lørdager og søndager og selv om han i løpet av to ukers perioden har arbeidsfravær, f eks tre dagers sykefravær. Arbeider ha derimot et annet sted en av dagene, vil oppdragsstedet være et ikke fast arbeidssted alle arbeidsdagene. Forholdet mellom to-måneders-regelen og to-ukers-regelen. Dersom arbeidstaker arbeider den overveiende delen av tiden på ett arbeidssted, slik at dette anses som fast arbeidssted etter regelen om normalt arbeidssted, kan likevel et annet sted også anses som fast arbeidssted etter to-ukers regelen i den samme to-månedersperiode i det samme arbeidsforholdet.

Eksempel

En konsulent har fast kontorsted hos arbeidsgiver, men skal i en periode på mer enn to uker jobbe ute hos en klient. Både reisene til fast kontorsted og til klienten vil være arbeidsreise (privatreise) da begge stedene er faste arbeidssteder. Dersom arbeidstaker en av dagene i perioden hos klienten i stedet reiser til det faste kontorstedet hos arbeidsgiver og arbeider der, vil reisene til klienten være yrkesreise.

Ad 3. Oppmøtested for tildeling av arbeidsoppdrag
Etter § 6-44-11 første ledd bokstav c vil også oppmøtested for tildeling av og/eller forberedelse til arbeidsoppdrag anses som fast arbeidssted når oppmøtestedet er det samme for en periode på mer enn to uker. Regelen får anvendelse i tilfeller der arbeidstaker ikke utøver selve arbeidsinnsatsen på ett bestemt sted, men der han eller hun møter på et fast sted, f eks arbeidsgivers kontor, lager e l for å få tildelt eller forberede seg til arbeidsoppdrag. Også i disse tilfellene vil arbeidsfravær på inntil tre dager ikke påvirke anvendelsen av to ukers grensen.

Eksempel

Arbeidstaker er avisbud og henter daglig bunken med aviser ved den lokale bensinstasjonen. Bensinstasjonen er da fast arbeidssted og reisen dit en arbeidsreise, mens reisen videre ut til abonnentene er yrkesreiser.

Ad 3. Transport til eller fra arbeidssted på sokkel eller fartøy
Etter § 6-44-11 første ledd bokstav d vil oppmøtested for transport til eller fra arbeidssted på sokkelinnretning eller fartøy, eller for transport til eller fra arbeidsoppdrag i utlandet anses som fast arbeidssted. Dette innebærer at den reisen f eks arbeidstakere innen offshorenæringen foretar for å komme til oppmøtestedet anses som privatreise (pendlerreise), mens reisen fra oppmøtestedet, typisk heliporten, og ut til plattformen anses som tjenestereise. I forbindelse med reiser til arbeidsoppdrag i utlandet vil antagelig reisen hjemmefra til første flyplassen hvorfra arbeidstaker starter reisen ut av Norge, måtte anses som fast arbeidssted. Uten at det fremgår av forskriften, må antagelig toukers- regelen gjelde i forhold til arbeidsoppdrag i utlandet. Reiser til og fra arbeidsopphold i utlandet med varighet på uker sammenhengende eller mindre, vil således anses som yrkesreiser i sin helhet.

Reise mellom hjem og «Ikke fast arbeidssted» er yrkesreiser

Reglene definerer «ikke fast arbeidssted» som:

a. Arbeids- eller oppmøtested som ikke omfattes av begrepet «fast arbeidssted», slik det fremgår ovenfor.

b. Særskilt sted for møte, kurs og lignende, der skattyter er deltaker.

c. Sted hvor skattyter ikke arbeider mer enn 10 dager i inntektsåret. Det foretas en selvstendig vurdering for hvert arbeidsforhold.

Yrkesreiser

Som yrkesreise etter bestemmelsene anses:

a. Reise mellom bolig og ikke-fast arbeidssted

b. Reise mellom fast arbeidssted og ikke-fast arbeidssted

c. Reise der skattyter av hensyn til arbeidet må bo utenfor hjemmet. Dette gjelder likevel ikke besøksreise til hjemmet

d. Reise fra bolig til fast arbeidssted før en yrkesreise påbegynnes fra arbeidsstedet dersom skattyter oppholder seg på arbeidsstedet i kort tid, og ikke utfører alminnelig arbeid under oppholdet. (Skattedirektoratet uttaler muntlig at kort tid skal forstås som maks 30 minutter). Det samme gjelder tilsvarende returreise.

e. Reise mellom bolig og fast arbeidssted når arbeidet regelmessig gjør det påkrevet å frakte arbeidsutstyr med bil.

f. Reise fra det sted skattyter oppholder seg til fast arbeidssted når reisen foretas på grunn av nødvendig tilkalling utenom ordinær arbeidstid. Det samme gjelder returreisen.

g. Reise fra oppmøtested som nevnt i § 6-44-11 første ledd d til fast arbeidssted på sokkelinnretning, fartøy eller i utlandet. Det samme gjelder returreisen.

h. Merdistanse som følge av oppdrag på strekning mellom bolig og fast arbeidssted

Ad bokstav c) start og sluttreiser for pendlere
Etter bestemmelsen vil første og siste reisen for en ukependlers arbeidsopphold utenfor hjemmet være yrkesreise. Utbetales bilgodtgjørelse vil denne behandles etter samme regler som for ordinære yrkesreiser.

Ad bokstav d) kort stopp-regelen
Etter § 6 nr 1 bokstav b) og c) i statens reiseregulativ, kan arbeidstaker i slike tilfeller få bilgodtgjørelse med inntil 20 km hver vei av strekningen mellom bolig og fast arbeidssted.

Ad bokstav e) frakt av tungt arbeidsutstyr
Hovedregelen er at reise mellom hjem og fast arbeidssted er arbeidsreise selv om arbeidstaker medbringer tungt arbeidsutstyr. Med fast arbeidssted vil arbeidsutstyret normalt kunne oppbevares der i fritiden, slik at behovet for hjemtransport vil være svært begrenset. Bekvemmelighetshensyn ved å spare inn- og utlasting av utstyret i det kjøretøy arbeidstakeren bruker både til arbeidsreise morgen og kveld og til tjenestereiser i arbeidstiden, kan ikke lede til at også reisene til og fra hjemmet blir yrkesreiser. For at reiser mellom hjem og arbeidssted med transport av tungt utstyr skal kunne anses som tjenestereiser, må utstyret av ulike grunner oppbevares hjemme utenom bruken på det faste arbeidsstedet, og dessuten være så tungt eller uhensiktsmessig å bære at motortransport til og fra hjemmet er nødvendig, jf ovenfor under bokstav e.

Ad bokstav f) nødvendig og dokumentert tilkalling
Reise mellom «det sted arbeidstaker oppholder seg» og fast arbeidssted etternødvendig og dokumentert tilkalling utenom ordinær arbeidstid eller arbeidstid i henhold til vaktplan eller ved avbrudd av ferie eller fritidsopphold regnes som yrkesreise. Det samme gjelder returreise etter slik tilkalling. Regelen innebærer at f eks leger og andre som er i beredskap i hjemmet eller på feriestedet e l, får ansett reisen til fast arbeidssted og tilbake som tjenestereise når de blir tilkalt.

Ad bokstav h) merdistanse som følge av oppdrag på strekning mellom bolig og fast arbeidssted
Ved reise til et fast arbeidssted via et ikke fast arbeidssted regnes merreise utover avstanden mellom bolig og fast arbeidssted som yrkesreise. Etter statens reiseregulativ er det normalt adgang til å utbetale bilgodtgjørelse fra det faste oppmøtestedet, f eks arbeidstakers kontor, til oppdragsstedet på vei hjem og hjem til arbeidstaker. Utbetales slik bilgodtgjørelse, vil bare merdistansen som følge av oppdraget være trekk- og avgiftsfri, den overskytende delen må innberettes i kode 153-A.

Særlig om sjåfør i organisert transportordning

Uten at det er positivt hjemlet i bestemmelsene om yrkesreise i § 6-44-13 i Finansdepartementets samleforskrift til skatteloven, har både Finansdepartementet og Skattedirektoratet uttalt at den tidligere ligningspraksis om sjåfør i organisert transportordning skal gjelde fremdeles. Reglene innebærer at en ansatts transport av andre kollegaer med firmabil, f eks personalbuss, mellom hjem og arbeidssted i visse tilfeller i sin helhet kan regnes som yrkeskjøring dersom transportordningen er organisert på samme måte som om arbeidsgiver skulle ansatt en selvstendig sjåfør til å utføre jobben. For kollegaene som er passasjerer i firmabilen, har Skattedirektoratet uttalt at fordelen etter ligningspraksis skal være skattefri. Nærmere om vilkårene for slike organiserte transportordninger, se kommentarene til kode 118-A.

Skattedirektoratets legitimasjonskrav

For at bilgodtgjørelse etter statens reiseregulativ skal kunne utbetales trekkfritt, må legitimasjonskravene i § 5-6-12 sjette ledd i skattebetalingsforskriften.

Legitimasjonskravene innebærer at arbeidstakeren må fylle ut og undertegne en reiseregning som minst inneholder følgende opplysninger:

1. arbeidstakers navn, adresse og underskrift,

2. dato for avreise og hjemkomst for hver yrkes-/tjenestereise,

3. formålet med reisen,

4. en fremstilling av reiseruten med angivelse av lokal kjøring på oppdragsstedet og årsaken til eventuelle omkjøringer,

5. totalt utkjørt distanse beregnet på grunnlag av bilens kilometerteller (evnt trip-teller), ved begynnelsen og slutten av hver yrkes-/tjenestereise.


Sjekkliste for arbeidsgiver
Når utenlandske arbeidstakere i Norge

1. Er alle formelle tillatelser på plass?
a. Arbeids-/Oppholdstillatelse (for de som trenger dette)
b. Skriftlig arbeidsavtale
i. Gjelder det allmenngjorte tariffavtaler i vår bransje?
ii. Har arbeidstaker lovlig lønn?
c. Skattekort
i. Plikter arbeidstaker å møte personlig på skattekontoret for identitetskontroll?
ii. Bør arbeidstaker har skattekort med eller uten standardfradrag?
d. Byggekort/Renholdskort

2. Skal oppdraget og arbeidstaker innrapporteres på RF 1199 til SFU etter ligningsloven § 6-10?
a. Hvem skal gjøre dette?
b. Bør vi avtale med utenlandsk oppdragstaker at bare de skal innrapportere?

3. Er/Blir arbeidstaker skattepliktig til Norge?
a. 183 dagers regelen
b. Innleid arbeidstaker (fra første dag)
i. Er arbeidstaker omfattet av vikarbyrådirektivet?
ii. Er han likebehandlet med de som er direkte ansatt i bedriften mht lønn, arbeidsvilkår osv?
iii. Bør vi søke kemnerkontoret om fritak fra solidaransvaret etter skattebetalingsloven § 4-1 annet ledd?
c. Annen hjemmel

4. Er arbeidstaker medlem av norsk trygd?
a. Har han levert E101?
b. Har vi tegnet Otp og yrkesskadeforsikring?

5. Plikter vi å dekke reise, kost og losji?

6. Er arbeidstaker pendler?
a. Dekker vi pendlerkostnader?
b. Har arbeidstaker skattekort med eller uten standardfradrag for utenlandske arbeidstakere?
c. Bør arbeidstaker be om å få endret skattekortet sitt?

7. Plikter arbeidstaker å levere selvangivelse?
a. Er dette noe arbeidsgiver bør bistå med?